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資產劃轉,稅務上該如何處理?

發布時間:2017-07-31 15:04:34   來源:jc

  近年來,隨著多種所有制企業的日益增長,兼并重組等業務越來越多,資產劃轉逐漸成為集團內部、同一投資主體間整合企業資源、優化業務架構的重要形式。資產劃轉的稅收政策最初主要針對國有企業設定,2014年,財政部、國家稅務總局發布《關于促進企業重組有關企業所得稅處理問題的通知》(財稅[2014]109號),將資產劃轉業務拓展至包括國企、民營、混合所有制在內的所有企業,為集團公司內部資產重組與資源整合提供了新的路徑。本文結合《關于資產(股權)劃轉企業所得稅征管問題的公告》(國家稅務總局公告2015年第40號)中列舉的資產(股權)劃轉的四種情形對其中的稅務處理進行梳理與分析,供讀者參考。

  資產劃轉是指100%直接控制的居民企業之間,以及受同一或相同多家居民企業100%直接控制的居民企業之間按賬面凈值劃轉股權或資產。資產劃轉涉及資產在不同法律主體之間的權屬改變,就業務實質而言,需通過相關法律主體之間資產轉讓、增資、減資等步驟才能實現。盡管財稅[2009]59號文未將資產劃轉列入企業重組的范圍,但就其業務實質仍屬于企業重組的一種特殊形式。2015年,國家稅務總局發布《關于資產(股權)劃轉企業所得稅征管問題的公告》(國家稅務總局公告2015年第40號),公告明確,包括母公司向子公司、子公司向母公司以及子公司之間等四種情形的股權或資產劃轉,可以享受遞延納稅待遇:

  (1)100%直接控制的母子公司之間,母公司向子公司按賬面凈值劃轉其持有的股權或資產,母公司獲得子公司100%的股權支付。母公司按增加長期股權投資處理,子公司按接受投資(包括資本公積,下同)處理。

  (2)100%直接控制的母子公司之間,母公司向子公司按賬面凈值劃轉其持有的股權或資產,母公司沒有獲得任何股權或非股權支付。母公司按沖減實收資本(包括資本公積,下同)處理,子公司按接受投資處理。

  (3)100%直接控制的母子公司之間,子公司向母公司按賬面凈值劃轉其持有的股權或資產,子公司沒有獲得任何股權或非股權支付。母公司按收回投資處理,或按接受投資處理,子公司按沖減實收資本處理。

  (4)受同一或相同多家母公司100%直接控制的子公司之間,在母公司主導下,一家子公司向另一家子公司按賬面凈值劃轉其持有的股權或資產,劃出方沒有獲得任何股權或非股權支付。劃出方按沖減所有者權益處理,劃入方按接受投資處理。

  一、企業所得稅

  依據財稅109號文及40號公告的規定,對100%直接控制的居民企業之間,以及受同一或相同多家居民企業100%直接控制的居民企業之間按賬面凈值劃轉股權或資產,凡具有合理商業目的、不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的,股權或資產劃轉完成日起連續12個月內不改變被劃轉股權或資產原來實質性經營活動(生產經營業務、公司性質、資產或股權結構等),且劃出方企業和劃入方企業均未在會計上確認損益的,可以選擇按以下規定進行特殊性稅務處理:

  (1)劃出方企業和劃入方企業均不確認所得。

  (2)劃入方企業取得被劃轉股權或資產的計稅基礎,以被劃轉股權或資產的原計稅基礎確定。

  (3)劃入方企業取得的被劃轉資產,應按其原計稅基礎計算折舊扣除。

  股權或資產劃轉完成日,是指股權或資產劃轉合同(協議)或批復生效,且交易雙方已進行會計處理的日期。

  進行特殊性稅務處理的股權或資產劃轉,交易雙方應在協商一致的基礎上,采取一致處理原則統一進行特殊性稅務處理。

  資產劃轉的交易雙方需在企業所得稅年度匯算清繳時,分別向各自主管稅務機關報送《居民企業資產(股權)劃轉特殊性稅務處理申報表》和相關資料。

  二、增值稅

  《增值稅暫行條例實施細則》第四條第(六)(七)(八)項的規定,將自產、委托加工或者購進的貨物作為投資,提供給其他單位或者個體工商戶;將自產、委托加工或者購進的貨物分配給股東或者投資者;將自產、委托加工或者購進的貨物無償贈送其他單位或者個人。均視同銷售貨物,征收增值稅。

  《關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》(財稅〔2016〕36號)附件2《營業稅改征增值稅試點有關事項的規定》規定,在資產重組過程中,通過合并、分立、出售、置換等方式,將全部或者部分實物資產以及與其相關聯的債權、負債和勞動力一并轉讓給其他單位和個人,其中涉及的不動產、土地使用權轉讓行為,不征收增值稅。

  《關于納稅人資產重組有關增值稅問題的公告》(國家稅務總局公告2011年第13號)規定,納稅人在資產重組過程中,通過合并、分立、出售、置換等方式,將全部或者部分實物資產以及與其相關聯的債權、負債和勞動力一并轉讓給其他單位和個人,不屬于增值稅的征稅范圍,其中涉及的貨物轉讓,不征收增值稅。

  《關于納稅人資產重組有關增值稅問題的公告》(國家稅務總局公告2013年第66號)規定,納稅人在資產重組過程中,通過合并、分立、出售、置換等方式,將全部或者部分實物資產以及與其相關聯的債權、負債經多次轉讓后,最終的受讓方與勞動力接收方為同一單位和個人的,仍適用《國家稅務總局關于納稅人資產重組有關增值稅問題的公告》(國家稅務總局公告2011年第13號)的相關規定,其中貨物的多次轉讓行為均不征收增值稅。

  通常情況下,居民企業間資產劃轉涉及不動產、土地使用權、存貨、設備的,原則上征收增值稅。因此,無論是母子公司之間劃轉資產,還是子公司之間劃轉資產,劃出方需視同按公允價值銷售貨物、不動產、無形資產繳納增值稅;但是滿足稅收政策規定的特殊條件的,不征收增值稅。

  三、土地增值稅

  《關于企業改制重組有關土地增值稅政策的通知》(財稅[2015]5號)規定,除以土地使用權投資于房地產開發企業用于開發產品或房地產企業以開發產品對外投資需視同按公允價值轉讓房地產計算繳納土地增值稅外,其他情形不征土地增值稅。因此,居民企業間資產劃轉如涉及不動產、土地使用權,劃入方按接受投資處理的,屬于投資入股方式之一,應當免征土地增值稅。

  需注意的是,根據財稅[2015]5號的規定,企業再轉讓國有土地使用權并申報繳納土地增值稅時,應以改制前取得該宗國有土地使用權所支付的地價款和按國家統一規定繳納的有關費用,作為該企業“取得土地使用權所支付的金額”扣除。企業在重組改制過程中經省級以上(含省級)國土管理部門批準,國家以國有土地使用權作價出資入股的,再轉讓該宗國有土地使用權并申報繳納土地增值稅時,應以該宗土地作價入股時省級以上(含省級)國土管理部門批準的評估價格,作為該企業“取得土地使用權所支付的金額”扣除。辦理納稅申報時,企業應提供該宗土地作價入股時省級以上(含省級)國土管理部門的批準文件和批準的評估價格,不能提供批準文件和批準的評估價格的,不得扣除。

  四、契稅

  《關于進一步支持企業事業單位改制重組有關契稅政策的通知》(財稅[2015]37號)第六條規定:同一投資主體內部所屬企業之間土地、房屋權屬的劃轉,包括母公司與其全資子公司之間,同一公司所屬全資子公司之間,同一自然人與其設立的個人獨資企業、一人有限公司之間土地、房屋權屬的劃轉,免征契稅。本通知自2015年1月1日起至2017年12月31日執行。實踐中,對于母公司將土地、房屋投資給全資子公司是否可以適用上述條款免征契稅爭議較大。

  五、最新案例

  2017年7月14日,江蘇亞太輕合金科技股份有限公司發布《亞太科技關于向全資子公司劃轉資產的進展公告》,公告中稱,公司董事會已經審議通過了向全資子公司劃轉資產的議案,“同意以2017年4月30日為基準日將母公司‘新擴建年產8萬噸輕量化高性能鋁擠壓材項目’(以下簡稱‘8萬噸項目’)相關的資產、負債、人員劃轉至全資子公司江蘇亞太航空科技有限公司,公司8萬噸項目實施主體由母公司變更為全資子公司亞航科技。” 本次劃轉的資產負債凈額為 734,617,468.03元。對于本次劃轉,母公司按增加長期股權投資 734,617,468.03 元作會計處理,亞航科技按增加資本公積734,617,468.03元作會計處理。

  本次資產劃轉行為,若符合特殊性稅務處理條件,則其企業所得稅可以選擇適用特殊性稅務處理,享受遞延納稅待遇;增值稅方面,在符合66號公告的要求時,不征收增值稅。

  財稅109號文及40號公告規定了四類集團內居民企業之間按照賬面凈值劃轉股權或資產的行為,暫不確認股權或資產轉讓所得,享受遞延納稅優惠政策,同時簡化了征管流程,大大降低了集團企業內部交易的稅收成本,進一步支持企業資源整合和做大做強。華稅建議,企業在進行資產劃轉時,應全面、充分了解相關的稅收政策,通過對交易形式、交易內容的設計,正確適用稅收優惠待遇,降低企業稅負成本。

關鍵詞:稅務資訊



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